|
"שבירת השוויון" על ידי אמנות המס של ישראל. |
מאת: אורי כליף, עו"ד
כללי
ישראל הינה צד כיום לכ-44 אמנות מס עם מדינות שונות (שחלקן טרם נכנסו עדיין לתוקף). האמנות מעניקות פטורים והקלות שונות שחשוב להפנים אותן. בהתאם למודל לאמנות מס של ארגון ה-oecd, ההגדרה ברוב האמנות של ישראל קובעת כי מקום שאדם פלוני נחשב לתושב בשתי המדינות המתקשרות על-פי הדין הפנימי שלהן - כפל תושבות, אזי מקום מושבו יוכרע על-פי מבחני "שבירת השוויון" (tie breaker) הקבועים באמנה. מבנים אלה גוברים על ההגדרה בדין הפנימי. ומכאן, שניתו להביא אפוא לניתוק התושבות הישראלית ולפטור מלא ממס בישראל ולעיתים גם במדינה השניה, וזאת - לפחות בבחינה בדיעבד - כבר מיום היציאה את ישראל לראשונה.
מנגנון שובר השוויון מורכב ממספר מבחנים היררכיים, כך שאם לא ניתן להגיע להכרעה על-פי המבחן הראשון עוברים לזה שבא אחריו, וכך הלאה, עד שנעצרים במבחן המכריע.
מבחן "בית הקבע"
כמבחן ראשון, האמנות קובעות כי אדם אשר הינו תושב שתי המדינות, רואים אותו כתושב המדינה בה הוא מקיים את ביתו הקבוע. המבחן של בית קבע שמופיע באמנות מבוסס אפוא על מבחן בית הקבע המופיע במודל ה-oecd, הן בלשונו והן בתכליתו. בהתאם לדברי ההסבר לאמנת המודל של ה-oecd, ובהתאם לפסיקה מבתי משפט בחו"ל ודעות מומחים בינלאומיים בתחום, ניתן לקבוע כי בית קבע הינו בית אשר הנישום ארגן לצרכיו, כך שהוא זמין לו בכל רגע נתון. לפי עקרון זה, לב ליבה של הגדרת המונח "בית קבע" אינו אופי הזכויות בבית (בעלות או שכירות), אלא השימוש ומידת הזמינות בו. ועל כן, גם דירה שכורה (ואף חדר שכור!) עשויים להוות כבית קבע.
יצוין כי ביוני 2002 פורסם בנושא זה חוזר מס הכנסה שבו רשויות המס אף הן קיבלו את הפירוש האמור למבחן זה. משמע, שהבית יהיה זמין בכל עת ויהיה בחזקתו של הנישום הן מבחינה משפטית והן בפועל.
החוזר קובע כי גם אם יש בבעלות היחיד דירה בישראל, אין לראות בכך כבית קבע בישראל במקרה שהיחיד השכיר את הדירה שבבעלותו בישראל, ובכך איבד את יכולתו לקבוע מי יהיה המחזיק בדירה בכל רגע נתון. לפי המבחנים בחוזר, ככל שהדירה מושכרת לפרק זמן ממושך יותר, ככל שאין בה סעיף לפינוי מוקדם, ואם יש - נדרשת הודעה מוקדמת ארוכה, וככל שאין בדירה רהיטים של היחיד, יוסכם כי הדירה המושכרת אינה משמשת בית קבע של היחיד.
מבחן מרכז האינטרסים החיוניים
המבחן הבא הינו - "מבחן מרכז האינטרסים החיוניים".לפי מבחן זה במקרה בו בשתי המדינות עומד לרשותו של יחיד בית קבע, רואים אותו כתושב אותה מדינה מתקשרת שיחסיו האישיים והכלכליים עמה הדוקים יותר. המושג "מרכז אינטרסים חיוניים" אינו מוגדר באמנות המס. דברי ההסבר של ה-oecd מבהירים כי במסגרת מבחן זה יש לבחון את הזיקות הכלכליות, החברתיות והאישיות של הנישום, ולבחון לאיזה מדינה הוא קשור יותר. בין השאר, יש לבחון את המבחנים הבאים - היכן הנישום מתגורר, היכן מתגוררת משפחתו, היכן הוא מנהל את רכושו, היכן הוא עובד, מי המעביד, היכן הוא חבר בחוגים ובמועדונים לרבות ארגונים פוליטיים, היכן נמצאים חבריו ואף את השאלה לאיזה מדינה הוא קשור יותר מבחינה סובייקטיבית - נפשית. היינו, היכן הוא מעוניין לסיים את חייו.
מבחן מקום המגורים
לפי מבחן מקום המגורים אם לא ניתן לקבוע שמרכז האינטרסים החיוניים של היחיד נמצא באחת המדינות המתקשרות בלבד, אזי יש לבדוק היכן המקום בו היחיד נוהג לגור - שם ייקבע מקום מושבו לצורך האמנה. דברי ההסבר של ה-oecd מבהירים כי מבחן זה הוא מבחן כמותי, ולפיו יש למנות באיזו משתי המדינות הוא נוהג לגור תקופה ממושכת יותר במהלך השנה. המדינה בה הוא שהה במשך תקופה מספקת וארוכה יותר, תיחשב מקום התושבות של היחיד. כמו כן, דברי ההסבר מציינים כי בחישוב אורך השהות במדינה מסוימת אין הכוונה לשהות בבית הקבע בלבד, אלא לכל שהות שהיא בכל מקום באותה המדינה. עוד נקבע בדברי ההסבר כי יש חשיבות לשאלה כמה זמן נעדר הנישום בין שהות לשהות. ככלל, אמנות המס אינן קובעות את תקופת הזמן שבה יש לבצע את ההשוואה, אך לפי דברי ההסבר נראה כי ההשוואה צריכה להשתרע על תקופת זמן ארוכה דיה כדי להגדיר באופן יעיל אם היחיד אכן נהג לשהות במדינה הנדונה. וזו גם עמדת מס הכנסה בנושא זה.
מבחן מקום המגורים
המגורים אם לא ניתן לקבוע את תושבות היחיד על פי מבחן מקום המגורים, אזי מקום מושבו יקבע פשוט לפי מדינת אזרחותו. ואולם, אם היחיד הינו אזרח בשתי המדינות, או אם איננו אזרח באף אחת מהן, שאלת מקום מושבו תקבע בדרך של הסכמה הדדית בין הרשויות המוסמכות של שתי המדינות המתקשרות.
טיפים אופרטיביים לניתוק תושבות ישראלית על פי אמנות המס
עד כאן החלק העיוני ולהלן הטיפים אופרטיביים והעקרונות המנחים העיקריים הנלקחים בחשבון בעת קביעת מקום מושבו של יחיד לצורכי מס. ההתייחסות הינה אפוא למצב עובדתי בו עובר היחיד להתגורר ולעבוד בארה"ב למשל יחד עם בני משפחתו, ולנקודות שעשויות להצביע על כך שהנ"ל ניתק את קשריו עם ישראל ולא יחשב כתושב ישראל לצורכי מס:
1. דירה בישראל
עדיפות ראשונה הינה מכירת הדירה. מומלץ, גם אם אין כוונה למכור את הדירה, לפרסם מודעת מכירה. כך, ניתן יהיה להראות על כוונת מכירה, ותמיד ייתכן כי במידה ויהיה קונה אשר יציע מחיר גבוה אכן יחליט היחיד למכור את הדירה.
יש להימנע מהחזקת דירה ריקה (ומוכנה לחזרה אפשרית לישראל) שאינה מושכרת לשוכר. מומלץ כי השוכר לא יהיה קרוב משפחה.
עדיף שבהסכם השכרה לא תהיה אפשרות לפנות את השוכר לפני תום תקופת השכירות (סעיף פינוי מוקדם).
בכל מקרה, דירה ריקה בישראל (ובייחוד דירה מרוהטת ומאובזרת) העומדת לשימוש היחיד ובני משפחתו, מצביעה על קשר חזק לישראל.
2. נכסים אחרים בישראל
מומלץ לסגור את חשבונות הבנק בישראל (למרות שיש לקחת בחשבון כי מטבע הדברים יש מחיר לשבירת תכניות חסכון וכו').
אין לשלם חשבונות כלשהם בהוראת קבע, במקרה של השכרת דירה יש להעביר את כל החשבונות על שם השוכר, או על שם קרובי משפחה שנשארו בישראל ולערוך את ההתחשבנות איתם אח"כ.
אין להשאיר כלי רכב בישראל הרשומים על שם בני המשפחה.
3. ביקורים בישראל
במהלך הביקורים, המועטים ככל האפשר, מומלץ לשהות בבתי מלון ולא בבית קרובים. ככל שמספר ימי השהיה בישראל במשך השנה עולה כך מעיד הדבר על זיקה חזקה יותר לישראל.
4. עבודה בחו"ל
עדיף להתקשר מיידית בחוזה עבודה עם החברה הזרה ולא להישאר עובד של החברה הישראלית השולחת.
יש לקבל את השכר בחו"ל. עדיף כי משלם השכר יהיה חברה זרה.
מומלץ שהסכם העבודה לא יכלול סעיפים הדנים בחזרה לישראל, דוגמת התחייבות החברה לשאת בעלות ההובלה חזרה לישראל, כרטיסי טיסה וכו'. מומלץ להעריך את שווי ההטבות הנ"ל ולכלול אותם כשכר רגיל.
במידת האפשר, על בן הזוג לעזוב את מקום העבודה הקודם ולא לקחת חופשה ללא תשלום (שוב, כמובן שיש לכך מחיר וההחלטה נתונה בידי היחיד).
5. פניה לקבלת אזרחות/גרין-קארד, הן לגבי היחיד/ה והן לגבי בן/בת-הזוג
גם במידה ואין ליחיד עניין בקבלת אזרחות/גרין-קארד, יש להתחיל בהליך קבלת גרין קארד (לכל הפחות קבלת הצעת מחיר ממשרד המטפל בפניות כאמור).
מדובר בהליך ארוך שמשכו בין שנה אחת לארבע שנים, כך שניתן בהחלט להתחיל בהליך גם כאשר אין כוונה ברורה שיגיע לכדי מימוש.
עלות הטיפול בפניה לקבלת גרין-קארד משתנה בהתאם למסלולים השונים ולמערכת הנסיבתית של כל פונה, אולם על פי רוב לא תהיה נמוכה מכמה אלפי דולרים.
6. בעלות/ניהול חברות ישראליות
אין להיות רשום כמנהל בחברות ישראליות.
יש להימנע מחתימה על דוחות של חברות ישראליות, כולל של חברות אחזקה/חברות לא פעילות.
7. רישום בקונסוליה הישראלית בחו"ל – באספקט המיסוי, מומלץ להימנע מרישום בקונסוליה הישראלית בחו"ל, אם כי, ייתכן שישנם שיקולים לבר מיסויים שיגברו על שיקול זה.
8. תשלומי ביטוח לאומי
יש לשלוח מכתב לבט"ל בו מודיע היחיד כי הוא עובר לחו"ל לתקופה בלתי מוגבלת ומבקש הנחיות.
ע"פ רוב ישלח בט"ל פנקס תשלומים עם תשלומי מינימום לשמירת זכויות.
יודגש כי סיווג בני המשפחה לצרכי בט"ל כתושבי חוץ ייטיב עם הטיעון כי הינם בגדר תושבי חוץ לצרכי מס, אך יש לכך מחיר משמעותי מבחינת זכויות בני המשפחה במקרים רבים, לדוגמא אם, ח"ח, קורה מאורע המצריך טיפול רפואי. על כן, במידה ובט"ל מסווג את היחיד כתושב חוץ, מומלץ כי היחיד יפנה לייעוץ מתאים. לאחר שיובררו ליחיד היתרונות והחסרונות של סיווגו כתושב חוץ לצרכי בט"ל יוכל הוא לקבל את ההחלטה הסופית.
9. מגורים בחו"ל
כמובן שעדיף לרכוש בית בחו"ל.
במקרה של שכירות, עדיפה שכירות ארוכת טווח ככל הניתן.
מומלץ שהבית יישכר ע"י היחיד ולא ע"י המעסיק.
10. בני המשפחה
השתלבות בת הזוג בעבודה ו/או בלימודים בארה"ב מצביעה על קשר חזק לארה"ב. מומלץ כי ילדים בגילאי גן/ביה"ס יפקדו גן/ביה"ס מקומי.
11. רכב בארה"ב
מומלץ לרכוש רכב שירשם על שם היחיד (ולא על שם המעביד).
12. השתלבות בקהילה בחו"ל
חברות במועדונים, בבית כנסת מקומי, בעבודה התנדבותית וכו' מעידה על השתלבות בקהילה ועל זיקה חזקה יותר לחו"ל.
13. מסמכים ותיעוד
חשוב ביותר לשמור על מסמכים המוכחים את כל האמור לעיל, כגון: הסכם השכרת/רכישת דירה/בית, כרטיס חברות במועדונים, צילומי דרכון וויזה, הסכמי עבודה וכו'.
14. דוחות לרשויות המס בארה"ב
יש להתייעץ עם מומחה מס לפני הגשת דוחות מס שנתיים בארה"ב בכלל ובמיוחד לפני הגשת הדו"ח השנתי הראשון שלאחר המעבר.
בכל אופן, במהלך המעבר והשהות בחו"ל מומלץ לקבל ייעוץ מתאים שעשוי למנוע תאונות מס כואבות בעתיד.
*מחבר המאמר הינו מומחה למיסוי בינלאומי ממשרד ד"ר אברהם אלתר ושות', ומחבר הספרים: "הרפורמה במיסוי בינלאומי", "אנציקלופדיית אמנות מס" (כרכים א' – ה'), ו-"111 טבלאות של אמנות המס של ישראל" (עם ד"ר אלתר).
|