|
למכור מלאי ב20% מס, כיצד? |
דר' אברהם אלתר, עו"ד; גיא רשטיק, רו"ח (משפטן)
רשות המיסים או בשמה הקודם אגף מס הכנסה ומיסוי מקרקעין, אמונה על שני משטרי מס אשר במספר היבטים שונים במהותם, מיסוי מקרקעין ומס הכנסה (כיום גם על מע"מ).רשות המיסים או בשמה הקודם אגף מס הכנסה ומיסוי מקרקעין, אמונה על שני משטרי מס אשר במספר היבטים שונים במהותם, מיסוי מקרקעין ומס הכנסה (כיום גם על מע"מ).
שאלת כדאיות הכניסה למשטר מס כזה או אחר, הינה שאלה אשר מאז ומעולם הטריד את מוחם הקדחתני של מתכנני המס ושל יועצי המס (במובן הרחב של הביטוי).הסיווג לאחד משני המישורים תלוי בעובדות מהותיות כמו גם בהסדרים חוקיים פרוצדורליים. כך לדוגמא, קבלן אשר לא הביא אישור מתאים מפקיד השומה למנהל מס שבח (טופס 50), יהיה חייב במס שבח על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין מבלי יכולת להשיג או לערער על כך. על פי הלכת חזן מפי נשיא בית המשפט העליון השופט אהרון ברק יכול פקיד השומה בתוך הזמן הנתון לו להתיישנות שומת מס השבח (4 שנים מיום שומת מס שבח) לפתוח את שומת מס השבח ולסווג מחדש את העסקה במישור מס הכנסה (ראה גם בר בנין על ידי ב. אופיר במחוזי). לא עשה כן פקיד השומה במסגרת 4 שנים אמורות, אפילו טרם עברה תקופת ההתיישנות במס הכנסה (!), סיווג העסקה למס שבח סופי אפילו דובר בעסקת אקראי או במכירת מלאי כפי שהיה במקרה של עמי חזן בבית המשפט העליון. בכדי להימנע מחשיפה פלילית, מומלץ להגיש את הדיווח למס הכנסה, כאשר מצוין באופן מפורש כי מדיווחי מכירת המלאי נגרע מלאי שדווח לשלטונות מס שבח.
תכנון מס זה הינו לגיטימי ואיננו כרוך במצגי שווא, שכן החבות במס שבח חלה גם על מלאי - כך לטענת רשויות המס באופן עיקבי מאז ומתמיד, ואין כל חובה על הנישום להפיק טופס 50, אלא הפקת טופס זה הינה בשיקול דעת פקיד שומה (ראה הילכת דנקנר), בדיוק כפי שמתן טופס קיזוז הפסדים נתון לשיקול דעתו המלא (אורדן, דז –אלום).
עד ליום 7 בנובמבר 2001, מועד תחולתו של תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שנכנס לתוקף ביום 24 במאי, 2002) נהוגה הייתה הקונספציה שברוב המקרים כדאי להיכנס למשטר המס של פקודת מס הכנסה, לאור העובדה ששיעורי המס הפירותיים וההוניים היו זהים ולאור העובדה שבחוק מיסוי מקרקעין לא היה ניתן לדרוש בניכוי הוצאות מימון כנגד השבח*.
בכדי להיכנס למשטר מס הכנסה ולא להתמסות גם במס שבח (מיסוי כפול), היה צורך להמציא למנהל מס שבח אישור לכך שפקיד השומה ייקח אחריות על מיסוי האירוע.
אישור זה ידוע בכינויו טופס 50 (על שם סעיף הפטור בחוק מיסוי מקרקעין).
ואכן בשנים אלו ניתן היה לראות את ציבור רואי החשבון ועורכי הדין צובאים על דלתות רכזי חוליות פקיד השומה במטרה לקבל את האישור הנכסף לתשלום מס ההכנסה במקום מס השבח.
ביום 7 בנובמבר, 2001 נפל דבר, כאשר נקבע כי לגבי מכירות שתבוצענה החל מיום זה, יופחת מס השבח לשיעור של 25% (החל מיום 1.1.07 יופחת אף לשיעור של 20%) וכי ניתן יהיה לדרוש בניכוי את הוצאות המימון הרלוונטיות לרכישת הנכס הנמכר (לאור חקיקתו של סעיף 39א וכן וללא תלות בעקבות פסק דינו של ביהמ"ש העליון בעניין מ.ל. השקעות*). התוצאה הינה כי על עורכי הדין המגישים הצהרות למס שבח לערוך חישוב מכין עם רואה החשבון של הנישום ולראות איזה משטר מס מיטיב יותר ואז להחליט על דרך פעולה מתאימה. היה ומדובר במלאי שמס השבח בגינו נמוך ממס ההכנסה, יכול הנישום על ידי מייצגיו באופן חוקי, לפי מבנה החוק כיום, לבחור לשלם מס שבח על ידי הצהרה מלאה ונכונה, ולמהדרין מומלץ גם לציין כי מדובר במלאי, והיה ופקיד השומה לא יסווג את העסקה בתוך הזמן הנתון של 4 שנים הרי תהפוך החבות סופית.
המשמעות של כל המקובץ היא שכדאיות הכפיפות למשטר מס הכנסה הולכת ופוחתת, לאור הפרשי המס הגבוהים שבין מס ההכנסה השולי (יגיע לכדי 44% בשנת 2010) לבין מס השבח (שכאמור החל מיום 1.1.07 יופחת לשיעור של 20%) ולאור העובדה שאין יתרון בדרישת הוצאות המימון במישור מס ההכנסה, כי כאמור גם במשטר מס השבח ניתן לדרוש הוצאות אלו בניכוי.
לפיכך ולאור האמור לעיל אין שום עניין לאותם רו"ח ועורכי דין לרוץ ולבקש את טפסי ה-50, אלא עדיף להם להישאר במישור מס השבח (אלא אם כן קיימים שיקולים נוספים בבקשה, כגון אפשרויות הקיזוז של הפסדים, שהינן נוחות יותר במישור מס ההכנסה).
במקרה עמי חזן (ע"א 9412/03, 10398/03) מיום 2 בפברואר, 2005 דובר בכמה עסקאות שערכו בעלי מחצבה בקרקעות נורדיה כחלק מהליך ייזום ומכירה של הקרקעות.אחת השאלות שנידונו בפסק הדין הינה שאלת פיצול המכירה אשר נידונה בעבר בהלכת לנג ופסקי דין אחרים שם נקבע כי הפיצול מלאכותי וכי יש לראות את שני החוזים של מכירת הקרקע והזמנת הבנייה כהסכם לרכישת דירה.בעניין לנג נקבע כי דובר בעסקה פירותית הכפופה למס הכנסה אך לאור התיישנות שומת מס שבח אין לסווג את העסקה מחדש.
אנו מפנים גם לאבחנה בין המקרים השונים בעניין גדות תעשיות פטרוכימיות ובעניין אחים בולוס, כאשר נקבע כי החלטות של רשות אחת (ביטוח לאומי) ששוללות החלטות שנעשות על בסיס עריכת בדיקה פוזיטיבית של רשות אחרת (מס הכנסה), אינן תקפות על רקע הקשר החוקי המפורש בחוק. כמו כן במקרה של סמכות על פי חוק עידוד השקעות הון לבדיקת פטור ממס שהוקנתה לפקיד השומה, אשר איננה כפופה בחוק לקביעת מנהל מרכז השקעות כי קוימו התנאים. זאת להבדיל מזכות בלעדית למנהל לשנות את תנאי האישור במקום לאשר כי אלו קוימו, עניין של ניסוח! (מקרה אחים בולוס). לבסוף, באווירה הקיימת כיום יש סיכון פלילי בכך שהנישום ומייצגיו יואשמו במחדל פלילי של אי הוצאת טופס 50 מיוזמתם. לדעתנו אין ממש בהקשר זה - אך עדיין הסיכון קיים.
|