דף הבית מיסים מיסוי מקרקעין השקעות במקרקעין על-פי אמנות המס של ישראל - חלק א'.
השקעות במקרקעין על-פי אמנות המס של ישראל - חלק א'.
דר' אלתר ושות' עורכי דין 17/05/08 |  צפיות: 1950

מאת: דר' אברהם אלתר, עו"ד; אורי כליף, עו"ד

למשקיעי חוץ יש מספר הקלות מיסוי כאשר מדובר בהשקעות במקרקעין. אמנם הכלל הוא שתושב חוץ כפוף למס בישראל בכל הנוגע למיסוי מקרקעין כמו תושב ישראל. בד"כ אין האמנות נותנות הקלות משמעותיות בכל הנוגע למכירת נכסי נדל"ן, אך יש יוצאי- דופן. רשימה זו והשתיים הבאות אחריה יעסקו בהטבות המס למשקיעי חוץ הניתנות על ידי הסדרי מס מיוחדים באמנות המס שישראל צד להן, ועל פי חוקי המס הרלבנטיים. הדבר רלבנטי לעת הזו מאחר ובחודשים האחרונים נתבשרנו על מגמה של עלייה במספר השקעות והרכישות של נדל"ן בישראל על ידי תושבי חוץ. למשקיעי חוץ יש מספר הקלות מיסוי כאשר מדובר בהשקעות במקרקעין. אמנם הכלל הוא שתושב חוץ כפוף למס בישראל בכל הנוגע למיסוי מקרקעין כמו תושב ישראל. בד"כ אין האמנות נותנות הקלות משמעותיות בכל הנוגע למכירת נכסי נדל"ן, אך יש יוצאי- דופן. רשימה זו והשתיים הבאות אחריה יעסקו בהטבות המס למשקיעי חוץ הניתנות על ידי הסדרי מס מיוחדים באמנות המס שישראל צד להן, ועל פי חוקי המס הרלבנטיים. הדבר רלבנטי לעת הזו מאחר ובחודשים האחרונים נתבשרנו על מגמה של עלייה במספר השקעות והרכישות של נדל"ן בישראל על ידי תושבי חוץ.


תכנון המס של ההשקעה יכול להיעשות תוך שילוב הוראות פטור מכוח אמנות המס של ישראל. ישראל חתומה כיום על אמנות מס עם 44 מדינות, כולל האמנה עם ברזיל שתיכנס לתוקף החל מ-2006 והאמנות עם פורטוגל וליטא שנחתמו בראשי תיבות לאחרונה. רוב אמנות המס מעניקות פטור מוחלט ממס למשקיע חוץ המוכר מניות באיגוד רגיל, שעה שהן מטילות מס ישראלי על מכירת מניות באיגוד מקרקעין. כמו כן רובן המכריע של אמנות המס מעניק פטור מוחלט ללא סייג של מכירת נכסי הון שאינם חלק ממפעל קבע לרבות זכויות במקרקעין שאינן עולות כדי זכות מקרקעין על פי האמנה. יוצא אפוא כי תכנוני המס העיקריים ביחס להשקעות נדל"ן בישראל, על-פי אמנות המס שישראל חתומה עליהן, מתבססים על הוצאת הזכות הנמכרת מגדר כלל המיסוי של "מקרקעין" ו/או "חברת מקרקעין" באמנה הרלוונטית, ומכירתה במסגרת הפטור הנתון לתושב חוץ (יחיד או תאגיד) על פי האמנה. כך לדוגמה, קיימות מספר אמנות שמאמצות את הגדרת חוק המקרקעין לעניין מהם מקרקעין או חברת מקרקעין. לעומת זאת, קיימות אמנות שמאמצות להגדרת מושגי מקרקעין את חוקי המס ולא החוקיים האזרחיים החלים על מקרקעין. באמנות אחרונות אלו ניתן יהיה לפטור ממס מכירת מניות החברה בעלת זיקת הנאה, זכות קדימה, אופציה לפי סעיף 49י, וחכירה ל-25 שנים או פחות. כל זאת מאחר ואלו זכויות שאינן מוגדרות כזכויות מקרקעין על פי חוקי המס (עיין תיקון 12, הילכת שרבט, מחסרי, תיקון 33, לחוקי מיסוי מקרקעין). התוצאה כי לפי אמנות המס יהיה פטור לתושב מדינת אמנה כאמור במידה ומכר את הזכויות האמורות או חברה בעלת אחת מהזכויות האמורות. עוד נציין כי באמנות אלו בהן ההגדרה הינה לפי חוקי המס הרי יציאה מגדר איגוד מקרקעין והפיכתו לאיגוד רגיל, לא מהווה אירוע מס למרות שינוי הסיווג לצורכי מס. לפיכך בדרך עקיפה זו - על ידי סיווג מחדש של האיגוד- יכול תושב חוץ לצאת מגדר חבות המס בישראל ולהיות גם פטור ממס במדינתנו. דרך זו של הוצאת הרווח מאיגודי מקרקעין דרך ניצול הפטור באמנות יכול להוביל גם לבניית ההון באיגוד כהלוואה. ההלוואה נושאת ריבית גבוהה לפי המקסימום המותר. עם בוא יום המכירה יימכר החוב הגלום בהלוואה בפטור ממס ואילו מניות האיגוד ימכרו לפי ערכן בניכוי הערך של החוב הנמכר אותו חייב האיגוד לקונה החוב. האם יהיה ניתן לומר כי מדובר בפיצול מלאכותי? סבורנו כי קיימים טעמים רבים לכך כי פיצול זה הוא מעשי נכון עסקית ונבון מבחינת הגנה בפני נושים עתידיים תוך ניצול ראוי של מסך ההתאגדות להצלת חלק מרכוש בעל המניות במקרה של קשיי-נשייה. כך גם קיימים רעיונות רבים נוספים. תכנונים אלו הינם כמובן רבים גמישים ומגוונים. הם משתנים בהתאם לאמנה הרלוונטית ולנסיבות הספציפיות של המקרה הקונקרטי וגוברים על הוראות הדין הפנימי הישראלי.
נציין כי בנוסף לתכנוני המס הללו שהוזכרו לעיל ואשר עוד יסקרו בהמשך, קיימים תכנוני מס נוספים למשקיעי חוץ על פי הדין הפנימי בישראל. דין זה אף הוא שופע פטורים והקלות לתושבי חוץ, לרבות לפי הוראת השעה החדשה בסעיף 97(ב3) לפקודה (כפי שתוקן לאחרונה במסגרת 147) אך ביתר שאת תוך שילוב התכנון עם אמנות המס. כך לדוגמה, כניסה לנדל"ן ישראלי דרך חברת בית תאפשר לתושב חוץ לנכות הריבית בחו"ל כנגד שכ"ד בישראל (נובול וודוז חברה זרה) ועל ידי כך לעמת בין ריבית לרכישת מניות לעומת שכ"ד ממקרקעי החברה שנרכשה. כך גם יהיה שכ"ד זכאי להטבות מס על המניות שנרכשו (פטור או מס מוגבל לדוגמה) (נובול וודוז וחברה זרה לעיל). רעיון נוסף גלום בהלכת נטע עצמון. לפי הלכה זו, דובר בנישומה בעלת חברה משפחתית לה דירה שהושכרה למגורים. לפי פסק הדין נקבע כי יש לראות את הכנסת שכר הדירה כאילו נצמח ישירות לגב' עצמון ולפיכך ניתן לזכותה בפטור ממס השמור ליחידים משכירי דירות למגורים. קרי, שכר דירה פטור יזרום עד לבע"מ. לדעתנו רעיון מיסוי זהה חל כשמדובר בחברת בית. לפי הגיון זה שכר הדירה ישולם בפטור ממס כשהפטור נשמר עד לרמת בעל המניות (נטע עצמון, חברה זרה). אם נמשיך הגיון זה, הרי הטבות המס באמנות הניתנות לבעל מניות יינתנו גם על הכנסת שכר דירה לפי התקדימים דלעיל. נציין כי לפי תקדימי העליון אין לרשות המסים סמכות לפסול תכנוני מס אלו. חקיקת המס למניעת תכנוני מס אגרסיביים איננה חלה כעקרון על תכנוני מס אלו בהיותם מעוגנים כדבעי בחוק ובאמנות, וסיכויי רשות המסים בדיון משפטי לגביהם הם ספקולטיביים, דבר שימנע ממפקח סולידי מקצועי להתנגד להם.
בשתי הרשימות הבאות נדגים בקצרה 10 תכנוני מס הפתוחים לפי אמנות מס ספציפיות ונסקור כמו כן מספר עצות מעשיות לשימוש באמנות המס ככלי לתכנון מס מקיף תוך פירוט מספר רעיונות נוספים.

דירוג המאמר:

תגיות של המאמר:

 דר' אלתר ושות' עורכי דין

דר' אלתר ושות' עורכי דין
תל אביב, שד' שאול המלך 8, קומה 14
טלפון: 03-6966633
פקס:03-6966663

http://altertax.co.il



 


מאמרים נוספים מאת דר' אלתר ושות' עורכי דין
 
גבולות חופש המידע בדיני המס : חובת הגילוי חלה גם על מידע פנימי
19/08/08 | מיסים
"אור השמש הוא המחטא הטוב ביותר" - כך קבע השופט ברנדייס מבית המשפט העליון של ארה"ב בראשית המאה שעברה.

מוכרים דירת מגורים ? היזהרו מהפטור
19/08/08 | מיסים
ירת המגורים המשפחתית נתפסת כנכס אישי המשמש למגורי המשפחה ולא כנכס השקעה, ומכאן הכלל הגדול שמכירתה פטורה בדרך כלל ממס שבח (במיוחד ידוע הפטור אחת ל- 4 שנים).

הסוכריה שבגלולה: על אף העלאת המס על ני"ע סחירים לעיתים ישולם פחות מס בעקבות הרפורמה
19/08/08 | מיסים
במסגרת הרפורמה בשוק ההון החל מיום 1.1.06 הועלה שיעור מס רווח הון על מכירת ני"ע סחירים מ- 15% ל- 20% במרבית האפיקים ומ - 10% ל - 15% ביחס לאפיקים השקליים הלא צמודים.

חובת הגשת דו"ח לשכירים
19/08/08 | מיסים
רבים סוברים כי בהיותם שכירים, אינם חייבים להגיש דו"ח שנתי למס הכנסה. מסקנה זו איננה מדוייקת. כפי שיפורט להלן, קיימים לא מעט מקרים בהם גם שכירים חייבים להגיש דו"ח שנתי למס הכנסה ובו לפרט את הכנסותיהם.

מיסוי הגרלות, הימורים ופרסים
19/08/08 | מיסים
בעבר, הכנסות מהגרלות, הימורים ומפעילות נושאת פרסים היו בדרך כלל פטורות ממס לפי שיטת המס בישראל, זאת מאחר והכנסות מסוג זה נחשבו כמתת שמים, ללא פוטנציאל ריאלי לחזור על עצמן וללא אפשרות לסווגן למקור הכנסה.בעבר, הכנסות מהגרלות, הימורים ומפעילות נושאת פרסים היו בדרך כלל פטורות ממס לפי שיטת המס בישראל, זאת מאחר והכנסות מסוג זה נחשבו כמתת שמים, ללא פוטנציאל ריאלי לחזור על עצמן וללא אפשרות לסווגן למקור הכנסה.

נקודות זיכוי בגין ילדים נטולי יכולת - גם עבור בגירים
19/08/08 | מיסים
מזה זמן נתקלים הורים לילדים משותקים, עיוורים או מפגרים (להלן - נטולי יכולת), בקשיים רבים בקבלת שתי נקודות הזיכוי המגיעות להם על-פי חוק. מזה זמן נתקלים הורים לילדים משותקים, עיוורים או מפגרים (להלן - נטולי יכולת), בקשיים רבים בקבלת שתי נקודות הזיכוי המגיעות להם על-פי חוק.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק ג')
בשבועות הקודמים סקרנו את הילכתו החדשנית של כב' השופט אלטוביה. לסיום סקירה זו חייבים אני להתייחס גם לפסקי דין עליהם הסתמך וגם לפסקי דין אותם לא הזכיר.בשבועות הקודמים סקרנו את הילכתו החדשנית של כב' השופט אלטוביה. לסיום סקירה זו חייבים אני להתייחס גם לפסקי דין עליהם הסתמך וגם לפסקי דין אותם לא הזכיר.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק ב')
19/08/08 | מיסים
דנו בשבוע שעבר בהלכה החדשנית והמורכבת מאוד של כבוד השופט מ. אלטוביה, לפיה עלות הבניה היום, בניכוי פחת שנתי (כפול מספר שנות החכירה הצפויה) ובניכוי הוצאות עתידיות (מהוונות לערך נוכחי) מהווה הכנסה חייבת של החוכר כבר היום.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק א')
שאלת חיובו במס של המשכיר על בניה שבונה השוכר במקרקעין השכורים עולה מדי פעם בהקשרים שונים.שאלת חיובו במס של המשכיר על בניה שבונה השוכר במקרקעין השכורים עולה מדי פעם בהקשרים שונים.

ביטלתם הסכם מכר עם קבלן? אל תיכנסו לדירה
רוכש דירה המבקש לבטל רכישתה לאחר ששילם את מרבית תמורתה נמצא במלכודת: אם ישלים את הרכישה ישפר את עמדת המיקוח מול הקבלן, אך הוא עלול לאבד את החזר מס הרכישהרוכש דירה המבקש לבטל רכישתה לאחר ששילם את מרבית תמורתה נמצא במלכודת: אם ישלים את הרכישה ישפר את עמדת המיקוח מול הקבלן, אך הוא עלול לאבד את החזר מס הרכישה
     
 
שיווק באינטרנט על ידי WSI