דף הבית מיסים מיסוי מקרקעין השלכות הילכת "שדות" על מיסוי שותפויות נדל"ן.
השלכות הילכת "שדות" על מיסוי שותפויות נדל"ן.
דר' אלתר ושות' עורכי דין 29/07/08 |  צפיות: 3476

מאת: דר' אברהם אלתר, עו"ד

הילכת שדות שנפסקה בעליון מפי השופטים אנגלרד, תיאודור אור, לוין, שטרסברג והנשיא ברק קבעה כי זכות בשותפות בלתי רשומה מהווה נכס. לא נדון הפטור על העברת זכות זו מיחידים לחברה בשליטתם המלאה על פי סעיף פטור ממס לרה-ארגון (סעיף 95 דאז, כיום 104א לפקודת מס הכנסה). נקבע כי לא יראו בהעברה כאמור לחברה את נכסי השותפות כאילו נמכרו נכס נכס, בניגוד לעמדת מס הכנסה. באותו מקרה בשל חובות השותפות ערך הזכות בשותפות היה אפס, בעוד שבעת מכירת נכסי השותפות רצה מס הכנסה להתעלם מהחוב ולחייב במס את עליית ערך הנכס לעומת מחירו המקורי.הילכת שדות שנפסקה בעליון מפי השופטים אנגלרד, תיאודור אור, לוין, שטרסברג והנשיא ברק קבעה כי זכות בשותפות בלתי רשומה מהווה נכס. לא נדון הפטור על העברת זכות זו מיחידים לחברה בשליטתם המלאה על פי סעיף פטור ממס לרה-ארגון (סעיף 95 דאז, כיום 104א לפקודת מס הכנסה). נקבע כי לא יראו בהעברה כאמור לחברה את נכסי השותפות כאילו נמכרו נכס נכס, בניגוד לעמדת מס הכנסה. באותו מקרה בשל חובות השותפות ערך הזכות בשותפות היה אפס, בעוד שבעת מכירת נכסי השותפות רצה מס הכנסה להתעלם מהחוב ולחייב במס את עליית ערך הנכס לעומת מחירו המקורי.



מה ההשפעה של ההלכה על מיסוי שותפויות נדל"ן ?
לצורך הבהרת הנושא ראוי קודם כל לדון במושגי יסוד בתחום מיסוי שותפויות ושבח מקרקעין. לשותפות נדל"ן יש מספר זהויות ומאפיינים אותם נציין בקצרה כבסיס לדיון.

שותפות נדל"ן – 'איגוד מקרקעין'? לא כל שותפויות הנדל"ן עונות להגדרה של 'איגוד מקרקעין'. שותפות נדל"ן תהיה 'איגוד מקרקעין' קודם כל אם הינה שותפות רשומה. הרישום נדרש לפי הגדרת "איגוד" שבסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין. שנית, לפי עמדת נציבות מס הכנסה אם מדובר בשותפות קבלנית בעלת מלאי נדל"ן, הרי אין היא בגדר איגוד מקרקעין. עמדה זו לפי החלטת ועדת פסיקה בנציבות, שהפכה בנדון את חוו"ד של אודי ברזילי, סגן נציב מס הכנסה ומנהל מס שבח מקרקעין דאז. לשם ההגינות נציין, כי ועדת פסיקה הלכה בתלם פסיקת פרשת בזל, בה נקבע מפורשות כי חברה יזמית קבלנית איננה 'איגוד מקרקעין'. שותפות קבלנית בעלת מקרקעין נתונה איפוא לחסדי הילכת שדות ואיננה חוסה תחת חוק מיסוי מקרקעין. לפיכך העברת זכות בשותפות קבלנית, צירוף שותף חדש או פרישת שותף, כולם אינם נשוא לחיוב במס שבח מקרקעין אלא – אם בכלל – נשוא לחיוב במס הכנסה, או מס רווחי הון, כמוסבר להלן.

פורמלית שותפויות נדל"ן שאינן רשומות ברשם השותפויות אינן נופלות לגדר איגודי מקרקעין; וזאת, בשל דרישת הרישום הקיימת לגבי איגוד מקרקעין, ומכאן שגם אם לשותפות בלתי רשומה רכוש קבוע להבדיל ממלאי שכולו מקרקעין, לא תחוייב שותפות זו במס בעת כניסת שותף חדש יציאת שותף ותיק או פירוק השותפות.

פטור ממס שבח לשותפויות נדל"ן?
שותפות נדל"ן רשומה נחשבת לאיגוד מקרקעין, וככזו תחוייב במס שבח במס של 36% בלבד. פקודת מס הכנסה קובעת כי מס שבח ייחשב כמקדמה על חשבון המס בו חייבת השותפות. אולם פרקטית במס הכנסה אין לשותפות תיק ולפיכך היא רשאית לבקש את החזר כל מס השבח ששילמה. האם מס הכנסה יכול לחייב במס השבח את השותפים? ספק ! השומה במס שבח יוצאת לשותפות שהינה אישיות משפטית נפרדת, לא שקופה. לפיכך החייבת במס שבח הינה השותפות ולא השותפים. השותפים עצמם חייבים במס הכנסה על הכנסת השותפות, ואולם לגישת מס הכנסה ספק אם שבח עובר דרך סעיף 63 לשותפים. מאחר ולא תמיד מס הכנסה מסכים כי סעיפים שקופים כמו סעיף 64 או 64א מעבירים דרך שקיפותם גם שבח, הגם שלעניין 64א קיימת הוראת נוהל הקובעת כי השבח עובר לנישום המייצג; הוראה זו איננה מיושמת ע"י כל משרדי המס, ולעיתים גם בתוך משרדים היא מיושמת באופן שונה ע"י מפקחים שונים או נישומים שונים . קיימת גם מחלוקת על שקיפות הוראת סעיף 62 (אג"ש חקלאי) ביחס לשבח מקרקעין וכנ"ל לגבי סעיף 57 (קיבוצים). העולה מהאמור שהשותפות ששילמה מס שבח תקבל החזר – כי איננה נישום אך השותפים לא יחוייבו בשבח השותפות.

חידוש פתיחת תיק לשותפויות נדל"ן במס הכנסה
מהאמור עולה, כי על מנת לחייב במס שבח שותפות ידרשו רשויות המס לעשות אחת מהשתיים: או לפתוח לשותפות תיק במס הכנסה. פתיחת תיק כזה ככל הנראה מחוייבת המציאות לאור הילכת שדות גם ביחס לשותפות רגילה; מכל מקום השותפות עצמה תחוייב במס שבח רגיל ברמת הדיווח למס הכנסה בתיק שותפות (טכני או מהותי) שיפתח לפי הצעתנו לשותפות. חלוקת דיבידנד משותפות לשותפים לא תחוייב במס כי ספק אם השותפות עונה, לפי גישת הנציבות, להגדרת 'חבר בני אדם', ואם איננה חבר בני אדם, אין חלוקת רווחיה בגדר דיבידנד, כך הדבר לפחות לעניין סעיפים 63, 125ב ו- 126(ב) לפקודה, ולפיכך לפי נהלי הנציבות לא יחוייבו השותפים במס על חלוקת השבח שנבע לשותפות כדיבידנד לכיסם הפרטי מחשבון בנק של השותפות. עם זאת קיימת גישה הפוכה, לפי הילכת לב הגליל. הלכה זו נפסקה לעניין הוצאות עודפות (סעיף 181ב לפקודה). בנציבות המס הוציאו חוזר מסייג לגבי הלכה זו לפיו ההלכה תחול רק במקרה שחברה היא בין השותפים בשותפות וסעיף 181ב היה חל לגבי אותה חברה. לפי גישה הפוכה זו, גישת לב הגליל, חלוקת רווחי שותפות הנובעים משבח מקרקעין תחוייב במס כדיבידנד בידי השותפים. לסיכום - גישת הפטור במכירת שבח מקרקעין בשותפות (או החזר מס שבח במס הכנסה) ובחלוקת דיבידנד פטור שמקורו בשבח מקרקעין שנבע לשותפות, הינן תוצאות מפתיעות, אך כנראה הגיוניות וחוקיות - ואולי אפילו בלתי נמנעות. הן נובעות מניתוח הילכת שדות, וממרקם הוראות מיסוי בחוק מיסוי מקרקעין ביחס לשותפויות ומהעדר תיק לשותפות במס הכנסה. – עם זאת בחלק השני של המאמר נעסוק במגוון נוסף של תוצאות מס מפתיעות לא פחות – המביאות לפטור במכירת זכויות בשותפות מקרקעין.

דירוג המאמר:

תגיות של המאמר:

 דר' אלתר ושות' עורכי דין

דר' אלתר ושות' עורכי דין
תל אביב, שד' שאול המלך 8, קומה 14
טלפון: 03-6966633
פקס:03-6966663

http://altertax.co.il



 


מאמרים נוספים מאת דר' אלתר ושות' עורכי דין
 
גבולות חופש המידע בדיני המס : חובת הגילוי חלה גם על מידע פנימי
19/08/08 | מיסים
"אור השמש הוא המחטא הטוב ביותר" - כך קבע השופט ברנדייס מבית המשפט העליון של ארה"ב בראשית המאה שעברה.

מוכרים דירת מגורים ? היזהרו מהפטור
19/08/08 | מיסים
ירת המגורים המשפחתית נתפסת כנכס אישי המשמש למגורי המשפחה ולא כנכס השקעה, ומכאן הכלל הגדול שמכירתה פטורה בדרך כלל ממס שבח (במיוחד ידוע הפטור אחת ל- 4 שנים).

הסוכריה שבגלולה: על אף העלאת המס על ני"ע סחירים לעיתים ישולם פחות מס בעקבות הרפורמה
19/08/08 | מיסים
במסגרת הרפורמה בשוק ההון החל מיום 1.1.06 הועלה שיעור מס רווח הון על מכירת ני"ע סחירים מ- 15% ל- 20% במרבית האפיקים ומ - 10% ל - 15% ביחס לאפיקים השקליים הלא צמודים.

חובת הגשת דו"ח לשכירים
19/08/08 | מיסים
רבים סוברים כי בהיותם שכירים, אינם חייבים להגיש דו"ח שנתי למס הכנסה. מסקנה זו איננה מדוייקת. כפי שיפורט להלן, קיימים לא מעט מקרים בהם גם שכירים חייבים להגיש דו"ח שנתי למס הכנסה ובו לפרט את הכנסותיהם.

מיסוי הגרלות, הימורים ופרסים
19/08/08 | מיסים
בעבר, הכנסות מהגרלות, הימורים ומפעילות נושאת פרסים היו בדרך כלל פטורות ממס לפי שיטת המס בישראל, זאת מאחר והכנסות מסוג זה נחשבו כמתת שמים, ללא פוטנציאל ריאלי לחזור על עצמן וללא אפשרות לסווגן למקור הכנסה.בעבר, הכנסות מהגרלות, הימורים ומפעילות נושאת פרסים היו בדרך כלל פטורות ממס לפי שיטת המס בישראל, זאת מאחר והכנסות מסוג זה נחשבו כמתת שמים, ללא פוטנציאל ריאלי לחזור על עצמן וללא אפשרות לסווגן למקור הכנסה.

נקודות זיכוי בגין ילדים נטולי יכולת - גם עבור בגירים
19/08/08 | מיסים
מזה זמן נתקלים הורים לילדים משותקים, עיוורים או מפגרים (להלן - נטולי יכולת), בקשיים רבים בקבלת שתי נקודות הזיכוי המגיעות להם על-פי חוק. מזה זמן נתקלים הורים לילדים משותקים, עיוורים או מפגרים (להלן - נטולי יכולת), בקשיים רבים בקבלת שתי נקודות הזיכוי המגיעות להם על-פי חוק.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק ג')
בשבועות הקודמים סקרנו את הילכתו החדשנית של כב' השופט אלטוביה. לסיום סקירה זו חייבים אני להתייחס גם לפסקי דין עליהם הסתמך וגם לפסקי דין אותם לא הזכיר.בשבועות הקודמים סקרנו את הילכתו החדשנית של כב' השופט אלטוביה. לסיום סקירה זו חייבים אני להתייחס גם לפסקי דין עליהם הסתמך וגם לפסקי דין אותם לא הזכיר.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק ב')
19/08/08 | מיסים
דנו בשבוע שעבר בהלכה החדשנית והמורכבת מאוד של כבוד השופט מ. אלטוביה, לפיה עלות הבניה היום, בניכוי פחת שנתי (כפול מספר שנות החכירה הצפויה) ובניכוי הוצאות עתידיות (מהוונות לערך נוכחי) מהווה הכנסה חייבת של החוכר כבר היום.

בניית השוכר כהכנסת המשכיר. אימתי? (חלק א')
שאלת חיובו במס של המשכיר על בניה שבונה השוכר במקרקעין השכורים עולה מדי פעם בהקשרים שונים.שאלת חיובו במס של המשכיר על בניה שבונה השוכר במקרקעין השכורים עולה מדי פעם בהקשרים שונים.

ביטלתם הסכם מכר עם קבלן? אל תיכנסו לדירה
רוכש דירה המבקש לבטל רכישתה לאחר ששילם את מרבית תמורתה נמצא במלכודת: אם ישלים את הרכישה ישפר את עמדת המיקוח מול הקבלן, אך הוא עלול לאבד את החזר מס הרכישהרוכש דירה המבקש לבטל רכישתה לאחר ששילם את מרבית תמורתה נמצא במלכודת: אם ישלים את הרכישה ישפר את עמדת המיקוח מול הקבלן, אך הוא עלול לאבד את החזר מס הרכישה
     
 
שיווק באינטרנט על ידי WSI